Pouco tempo se passou desde a entrada em vigor da Lei nº 12.973/14, mas, no cotidiano, surgem inúmeras dúvidas a respeito de sua aplicação na assimilação da nova disciplina jurídico-tributária decorrente da harmonização aos padrões internacionais de contabilidade no Brasil.
Embora tenha extinguido o regime tributário de transição (RTT) e solucionado algumas controvérsias – como a distribuição isenta de lucros e dividendos (exceto com relação a 2014) e parâmetros de cálculo JCP -, outras foram criadas.
Não pode ser admitida tentativa de correção de distorções da legislação tributária por medidas que violam direitos constitucionais
Se for negativa ("resultado IFRS" maior que o resultado apurado com base na "antiga" contabilidade), a concessionária deverá adicionar a diferença na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, em quotas fixas mensais, durante o prazo remanescente da concessão.
Na prática, tributa-se, nos termos da própria RFB, o "resultado que seria tributado caso fossem observadas a Lei nº 6.404, de 1976, a Lei nº 12.973, de 2014 e a IN nº 1.515, de 2014, desde o início do contrato de concessão". Há, a nosso ver, flagrante inconstitucionalidade: viola a regra da irretroatividade da lei tributária, estabelecida no artigo 150, III, alínea "a", da Constituição Federal. Pior: pretende alcançar resultado que os artigos 16 e 17 da Lei nº 11.941/09 expressamente afastavam da tributação.
Isso faz lembrar a declaração de inconstitucionalidade do parágrafo único do artigo 74 da MP nº 2.158-35/01, que pretendia retroagir e tributar resultado já apurado pelos contribuintes. Aqui, de forma mais evidente. O contexto do debate sobre o "excesso" de dividendos lança luz sobre o que se pretende no referido dispositivo legal.
Tanto a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (Parecer nº 202/13) como a RFB (IN nº 1.397/13) tentaram emplacar a tributação do "excesso" de lucros/dividendos. Tal tentativa influenciou a redação original da MP nº 627/13, que buscou contornar a impossibilidade jurídica da pretendida tributação através de falsa "anistia", condicionada à opção por antecipar os efeitos da nova legislação. Não vingou tal pretensão na conversão da MP na Lei nº 12.973/14.
Mas não foi altruísmo do legislador. Na adoção inicial da Lei nº 12.973/14, pretende alcançar indiretamente o "excesso" de lucros/dividendos na tributação da diferença positiva na mensuração dos ativos (base IFRS" x base da antiga contabilidade) conforme a sua realização, ou a tributação de resultados a que se refere o artigo 69 (situação não sujeita ao "rastreamento" em subcontas). Ambas as previsões são inconstitucionais. Contudo, na segunda hipótese, a inconstitucionalidade fica ainda mais evidente, pois recai sobre resultado indiscutivelmente não tributável no RTT.
Em outras palavras, a lei adota a figura de um resultado tributável imaginário e pretérito (apurado entre 2007 e 2014/15), ignorando a vigência do RTT e a sua respectiva neutralidade tributária direta (em contas de resultado), tributando-o em 2014/15. E nem se alegue que a tributação se justificaria em nome da própria neutralidade, o que não se sustenta diante de falta de previsão legal que demandasse controle em subcontas na vigência do RTT.
Vale dizer, a neutralidade desse regime nunca foi absoluta. O parágrafo 7º do artigo 177 da Lei das S.A, com a redação dada pela Lei nº 11.638/07, previa, de fato, neutralidade ampla e irrestrita dos novos métodos e critérios contábeis para fins tributários. Contudo, com a edição da Lei nº 11.941/09, a neutralidade ficou restrita às modificações no critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício.
No processo contábil, as etapas de reconhecimento, mensuração e evidenciação são distintas. Mensuração de ativos não se confunde com reconhecimento, reforçando – em conjunto com a ausência de previsão legal de ajuste de qualquer natureza – a inaplicabilidade do RTT sobre diferenças de mensuração de ativos. Em resumo, o termo "reconhecimento" possui sentido técnico e específico em matéria contábil, de modo que, pelo artigo 11, inciso I, alínea "a", da Lei Complementar nº 95/98, assim deve ser interpretado.
Neutralizava-se fiscalmente apenas o "reconhecimento" – etapa de classificação de natureza econômica – que afetasse o resultado (ex: despesa que passa a ser reconhecida em detrimento de classificação como ativo na "antiga contabilidade"). Ainda que a etapa do reconhecimento possa ser discutida conjuntamente com a da mensuração, não havia previsão de ajustes sobre efeitos indiretos em contas patrimoniais, mas tão somente, se o caso, de eventual contrapartida no resultado (ex: ajuste a valor justo de propriedade para investimento).
A partir da vigência da Lei nº 12.973/14, é absolutamente válido o controle em subcontas, como, por exemplo, ocorre na avaliação a valor justo. Tal fórmula não é inovadora e preserva a tributação da renda (vide o antigo controle – previsto em lei, diga-se de passagem – da reserva de reavaliação, inclusive a reflexa, na controladora). Entretanto, não pode ser admitida tentativa de correção de distorções da legislação tributária por meio de medidas que violam direitos constitucionais e contrariam outras disposições legais vigentes à época.
por Diego Aubin Miguita é sócio de Vaz, Barreto, Shingaki e Oioli Advogados
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Fonte: Valor
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